השכרת דירות מגורים- חלופות מיסוי וניכוי דמי שכירות

השכרת דירות מגורים - חלופות מיסוי וניכוי דמי שכירות

אמיר סוראיה, רו"ח (*)

ש: תושב ישראל, המתגורר בנתיבות ועובד כשכיר, משכיר 3 דירות למגורים באילת. להלן פירוט הכנסותיו מהשכרת הדירות:

דירה א: 2,200 ש"ח לחודש.

דירה ב: 2,300 ש"ח לחודש.

דירה ג: 2,650 ש"ח לחודש.

המשכיר משלם בעצמו עבור דירה שהוא שוכר בנתיבות סך של 1,680 ש"ח לחודש. הדירה משמשת אותו ואת בני משפחתו למגורים.

שאלותיי:

(א) האם ניתן לקזז את דמי השכירות שמשלם המשכיר כנגד הכנסות השכירות מדירות המגורים באילת?

(ב) כיצד יערך חישוב המס לגבי 3 הדירות ומה מסלול המס האופטימלי?

ת: א. כללי

בפקודת מס הכנסה (נוסח חדש), התשכ"א – 1961 (להלן: "הפקודה"), שלושה מסלולים למיסוי הכנסות פאסיביות של יחידים משכר דירה למגורים בישראל, כדלהלן: (א) מסלול הפטור, (ב) מסלול ה- 10%, ו- (ג) מסלול המס השולי. על מנת להיכלל במסלולים א' או ב' לעיל על המשכיר להיות יחיד ועל הדירה לשמש, על פי טיבה, למגורים. כמו כן, נדרש שהכנסות היחיד מדמי שכירות לא יגיעו לכדי עסק.

להלן עיקרי חלופות המיסוי:

מסלול הפטור: במסלול זה, הכנסות פאסיביות של יחידים משכר דירה למגורים בישראל עד תקרה של 3,830 ש"ח לחודש (בשנת 2006) פטורות ממס. כל זאת במידה ומתקיימים התנאים לעיל וקיים מסמך בחתימת ידו של השוכר כי הדירה משמשת לו למגורים.

במידה וסכום ההכנסה עולה על תקרת הפטור, הסכום הפטור מופחת בגובה ההפרש שבין תקרת הפטור לסכום ההכנסה (להלן גם: "התקרה המותאמת"). הכנסה מדמי שכירות כאמור, מעל תקרת הפטור, ולאחר ניכוי הוצאות מתייחסות, חייבת במס הכנסה לפי מדרגות המס להכנסה שאינה מיגיעה אישית (ככלל, מס בשיעור מינימלי של 30%).

יש לציין כי הפטור ניתן במסגרת חוק מס הכנסה (פטור ממס על הכנסה מהשכרת דירת מגורים) (הוראת שעה), התש"ן- 1990, אשר תוקפו עד סוף שנת 2006.

מסלול ה- 10%: בעוד מסלול הפטור כפוף לתקרת הכנסות, במסלול ה-10%, המעוגן בסעיף 122 לפקודה, מלוא דמי השכירות, ללא תקרת הכנסות כלשהיא, חייבים במס בשיעור של 10%. במסלול זה לא יותרו בניכוי הוצאות כלשהן כנגד דמי השכירות (מס מחזור). כמו כן, תחולת מסלול זה מותנית בכך ששולם המס על ההכנסה תוך 30 יום מיום קבלתה, או שהיחיד משלם מקדמות מס שוטפות.

מסלול המס השולי: מסלול זה הינו מסלול המס ה"רגיל". קרי, תשלום מס על מלוא ההכנסה, לאחר ניכוי כל ההוצאות שהוצאו בייצורה, על פי מדרגות המס להכנסה שאינה מיגיעה אישית (ככלל, מינימום 30%). לכאורה, מסלול זה אינו אטרקטיבי. אולם, יש לבחון היטב את ההוצאות שהוצאו בייצור ההכנסה (לרבות, הוצאות פחת, הוצאות מימון, הוצאות אחזקה והוצאות משפטיות). לאחר קיזוז ההוצאות, לעיתים במסלול זה חבות המס הינה מינימלית.

שילוב בין מסלולי המס

האפשרות לשלב בין חלופות המיסוי אינה חד משמעית. לדעתנו, לגבי דירות שונות ניתן לשלב בין מסלול ה – 10% לבין מסלול המס השולי, כך שהכנסות שכירות מדירות מסוימות יחויבו במס מחזור של 10% ואילו הכנסות שכירות מדירות אחרות יחויבו במס על פי מסלול המס השולי.

יתרה מכך, לדעתנו, אף ניתן, לגבי דירות שונות, לשלב בין מסלול הפטור לבין מסלול ה – 10%, אולם תקרת הפטור תקבע בהתייחס לכלל הכנסות היחיד מהשכרת דירות למגורים בישראל. לאמור, יחיד רשאי להחיל על דירה אחת את מסלול ה- 10% ועל דירה אחרת את מסלול הפטור. אולם, תקרת הפטור המתואמת תקבע על פי סך הכנסות השכירות.

עמדת רשות המיסים בנושא אינה בהירה.

ב. ניכוי דמי שכירות

עלויות שכירת דירת מגורים (המשמשת למגורים), ככלל, אינן ניתנות לניכוי, הואיל ואינן הוצאה בייצור הכנסה. לעיקרון הנ"ל שני חריגים, שעיקרם כדלהלן: (א) ניכוי הוצאות שכירת דירת מגורים, למשך חמש שנים, על ידי יחיד העובר זמנית למקום אחר בארץ לרגל עבודתו או עיסוקו (סעיף 17(12) לפקודה); ו- (ב) ניכוי סכומים ששילם נישום בעד לינה או שכירת דירה באיזור פיתוח (לפי סעיף 11 לפקודה), ובתנאי שהנישום עובד באיזור הפיתוח דרך-קבע ואינו גר בו עם משפחתו, שעימה היה גר אילולא עבר לאיזור הפיתוח (סעיף 17(13) לפקודה).

במקרה הנדון לא מתקיימים התנאים לתחולת סעיף 17(13) לפקודה ואין די נתונים לבחינת תחולת סעיף 17(12) לפקודה.

ג. מסלול המס האופטימלי

לצורך הדיון אנו מניחים כי הכנסות השכירות אינן הכנסות מעסק.

מסלול המיסוי המועדף אינו חד-משמעי ונגזר, בין היתר, ממאפייני המשכיר (כגון, גילו ושיעור המס השולי), גובה דמי השכירות וההוצאות שהוצאו בייצור ההכנסה (פחת, מימון, ארנונה, אחזקה וכדומה). בשאלתך אין די נתונים לבחינת מסלול המס האופטימלי. אנו ממליצים כי תבחן כל אחד מהמסלולים המפורטים לעיל ושילובם.

יחד עם זאת, נעיר כי במקרה הנדון תקרת הפטור המתואמת הינה 510 ש"ח לחודש {="(7,150-3,830)" -3,830}. כמו כן, לדעתנו, ניתן לשלב בין מסלול הפטור ומסלול ה -10%, לגבי דירות שונות. לדוגמה, הכנסות שכירות מדירה א' בסך של 1,690 ש"ח יחויבו במס "רגיל" והיתרה (בסך 510 ש"ח) תהיה פטורה ממס. דמי השכירות מהדירות האחרות (דירה ב' ודירה ג') יחויבו במס על פי מסלול המס השולי או מסלול ה- 10% (לגבי כל דירה יש לבחור מסלול מס בנפרד). עמדת רשות המיסים בנושא אינה בהירה.

יש לציין כי במקרה הנדון לא יתקבל זיכוי מס מהכנסות השכירות לפי סעיף 11 לפקודה (יישובי פיתוח), הואיל ודמי השכירות אינן בגדר הכנסות מיגיעה אישית.

(*) סוראיה ושות'; www.soraya.co.il.